Il regime fiscale degli omaggi: trattamento ai fini delle imposte dirette

In occasione delle festività natalizie sono numerose le imprese e i professionisti che distribuiscono omaggi ai propri clienti e dipendenti. Nel presente articolo si analizzerà quale è il corretto trattamento fiscale di tali cessioni ai fini delle imposte sui redditi e dell’Irap.
La normativa prevede una distinzione di trattamento a seconda che i destinatari degli omaggi siano clienti oppure dipendenti (compresi i soggetti fiscalmente assimilati come collaboratori co.co.co., lavoratori a progetto, ecc.).
Per quanto riguarda le imposte sui redditi, in generale i costi sostenuti per omaggi distribuiti ai clienti sono deducibili interamente se il valore unitario dei beni in omaggio destinati ad uno stesso soggetto non supera i 50,00 euro; se invece il valore unitario supera tale importo, sono deducibili nell’esercizio di sostenimento della spesa nel rispetto dei limiti percentuali previsti dal DM 19.11.2008 come spese di rappresentanza. Per calcolare il “valore unitario” dell’omaggio consegnato è necessario considerare il regalo nel suo complesso e il costo d’acquisto del bene, comprensivo degli oneri accessori di diretta imputazione (es: Iva indetraibile). Per cui, nel caso di un cesto natalizio, va considerato l’intero cesto e non il valore dei singoli beni che lo compongono.
Se il destinatario dell’omaggio è invece il dipendente o collaboratore, il datore di lavoro può dedurre dal reddito d’impresa il costo sostenuto, secondo le norme relative ai costi per le prestazioni di lavoro.
Dal punto di vista dell’Irap, gli omaggi ai clienti sono deducibili per l’importo stanziato a conto economico solo da parte delle società di capitali; per le società di persone commerciali e gli imprenditori individuali, invece, essi non sono deducibili.
Gli omaggi riservati ai dipendenti e assimilati, invece, subiscono un trattamento differente: le società di capitali possono dedurli ai fini Irap solamente qualora si tratti di beni funzionali all’attività d’impresa (es.: abbigliamento da lavoro, ecc.) e non presentino natura retributiva per il dipendente. Per le società di persone, invece, essi sono sempre e comunque indeducibili.
Diverso è il trattamento per gli esercenti di arti e professioni. Per quanto riguarda i professionisti, il costo sostenuto per l’acquisto degli omaggi destinato alla clientela è assimilato a spesa di rappresentanza ed è detraibile nella misura dell’1% dei compensi percepiti nel periodo d’imposta; tale trattamento si applica ai fini Irap. Le spese per omaggi destinati a dipendenti e collaboratori, invece, dal momento che non esiste una specifica disciplina sull’argomento e che il DM 19/11/2008 esclude che le liberalità ai dipendenti possano costituire spese di rappresentanza, devono essere considerate analogamente a qualsiasi altra spesa per prestazioni di lavoro dipendente o assimilato, ossia interamente deducibili. Tale interpretazione esclude dunque la deducibilità delle stesse ai fini Irap, a meno che non si tratti di beni funzionali all’attività di lavoro autonomo e non abbiano carattere retributivo per il dipendente.
I contribuenti minimi, invece, possono interamente dedurre le spese relative all’acquisto degli omaggi se essi sono di valore inferiore ai 50,00 euro. In caso eccedano tale cifra, esse saranno trattate come spese di rappresentanza.

Riduzione dell'acconto Irpef del 30 novembre 2011

L'acconto IRPEF da versare nel 2011 scende dal 99% all'82%: così prevede il Decreto del Presidente del Consiglio firmato il 21 novembre scorso.

La riduzione all'82% riguarda i soggetti che sono tenuti al versamento del secondo acconto IRPEF alla data del 30 novembre, nello specifico:

- gli imprenditori individuali;

- i professionisti;

- i soci di società di persone;

- i lavoratori dipendenti e i pensionati in possesso di ulteriori redditi.

Per calcolare l'importo dovuto si dovrà applicare la percentuale dell'82% (invece del 99% come precedentemente previsto) al rigo RN33 del Modello Unico PF, scomputando quanto già eventualmente versato come prima rata.

Ai contribuenti che, alla data di pubblicazione in Gazzetta Ufficiale del provvedimento, hanno già effettuato l'acconto nella misura ordinaria del 99% spetterà un credito d'imposta pari alla differenza pagata in eccesso. Al riguardo, dovrà presumibilmente essere istituito un apposito codice tributo per il pagamento in compensazione con F24.

Per i soggetti che si sono avvalsi dell'assistenza fiscale presentando il Modello 730/2011, i sostituti d'imposta dovranno trattenere l'acconto IRPEF dovuto dai propri sostituiti tenendo conto della nuova misura dell'82%. Occorrerà procedere al ricalcolo di quando indicato nei modelli 730-4 inviati dai CAF, dai professionisti o dall'Agenzia delle Entrate, oppure nei modelli 730-3 direttamente elaborati dal sostituto d'imposta, in caso di prestazione di assistenza fiscale diretta. Nel caso in cui i sostituti d'imposta abbiano già provveduto ad erogare lo stipendio (o la pensione) della mensilità di novembre senza tener conto della riduzione, dovranno provvedere a restituire le maggiori somme trattenute al lavoratore/pensionato nel mese di dicembre (o nei mesi successivi nel caso non sia possibile farlo in dicembre).

La differenza di 17 punti percentuali dovrà essere versata a giugno del 2012, all'atto del versamento del saldo IRPEF per il 2011: più che uno sconto d'imposta, si tratta di un vero e proprio "differimento" del versamento.

Sponsorizzazioni sportive: riflessi fiscali sui corrispettivi in parte in denaro e in parte in natura

Capita spesso alle società sportive dilettantistiche di realizzare contratti di sponsorizzazione che prevedano corrispettivi parzialmente in denaro e parzialmente in natura, questi ultimi attraverso la fornitura di materiale sportivo recante il logo dello sponsor.

Tali contratti, riconducibili alla casistica delle sponsorizzazioni tecniche, prevedono prestazioni periodiche e continuative, generalmente vincolate alla durata di una o più stagioni agonistiche, e rientrano tra i contratti a titolo oneroso e a prestazioni corrispettive.

Per un corretto trattamento contabile e fiscale delle operazioni che derivano da tali contratti, è utile premettere che, per quanto attiene il corrispettivo della prestazione di servizi di sponsorizzazione effettuata attraverso fornitura di beni materiali, viene a determinarsi tra le parti un’operazione di natura permutativa “servizi contro beni”, che da origine ad un trattamento fiscale specifico, previsto dal DPR 633/72.

Esso infatti prevede, all’art. 13 co. 2 lett. d), che la base imponibile di ciascuna operazione è costituita dal valore normale dei beni che formano oggetto di ciascuna di esse.

Dal punto di vista contabile, ciò comporta:

- per la società sportiva dilettantistica, l’obbligo di fatturare all’impresa sponsor l’intero corrispettivo comprensivo della parte “in natura”, rappresentata dal materiale sportivo ceduto dallo sponsor, sulla base del valore normale attribuibile a detto materiale;

- per l’impresa sponsor, l’obbligo di emettere una fattura alla società sportiva dilettantistica a fronte del materiale a essa ceduto, sulla base del valore normale attribuibile a detto materiale.

Per quanto riguarda i riflessi fiscali che si determinano in capo all’impresa sponsor, essi attengono all’ambito delle imposte sul reddito e dell’iva. Dal punto di vista dell’impresa sponsor, i costi da sponsorizzazione possono essere configurati in due modi, in base alla loro natura prevalente:

- tra le spese di pubblicità, per le quali è prevista l’integrale deducibilità dal reddito d’impresa;

- oppure, tra le spese di rappresentanza.

La prima delle due ipotesi di configurazione è però quella prevalente, in quanto, trattandosi di corrispettivi dovuti per prestazione di servizi, la natura della spesa non presenta quella componente di liberalità che è tipica delle spese di rappresentanza.

La totale deducibilità di tale spesa pubblicitaria può essere operata, a scelta del contribuente:

- per intero nel periodo d’imposta di competenza, se l’impresa ritiene che l’utilità (in termini di maggiori ricavi) della spesa promozionale è destinata ad esaurirsi in tale arco temporale;

- per quote costanti nel periodo d’imposta di competenza e nei quattro successivi, se l’impresa ritiene che l’utilità (in termini di maggiori ricavi) della spesa promozionale è destinata a protrarsi per più esercizi.

Inoltre, qualora il contratto di sponsorizzazione interessi due o più periodi d’imposta, l’impresa deve innanziatutto ripartire le spese lungo l’intera durata del contratto, mediante la tecnica dei risconti.

Sotto il profilo dell’iva, l’impresa sponsor non registra riflessi di tipo particolare. L’impresa riceve infatti dall’associazione sportiva dilettantistica una fattura di acquisto, in cui l’aliquota iva è al 20%.

Per ciò che invece riguarda l'ente che riceve il corrispettivo della sponsorizzazione è necessario identificare con precisione la natura dei proventi da sponsorizzazione, soprattutto ai fini Iva. Infatti, se la società o associazione sportiva si avvale del particolare regime previsto dalla L.398/91 che, ai fini Iva, rinvia alle disposizioni recate dall'art.74 co.6 del DPR 633/72, bisogna fare una ditinzione tra servizi pubblicitari e servizi di sponsorizzazione:

- se si tratta di servizi pubblicitari è prevista una percentuale di detrazione dell'imposta pari al 50%;

- se si tratta di servizi di sponsorizzazione è prevista una detrazione dell'imposta pari al 10%.

Riporto perdite fiscali per i soggetti Ires

La norma relativa al riporto delle perdite fiscali ha subito importanti modifiche con l'introduzione del comma 9 dell’articolo 23 del DL 98/2011.

Infatti, innovando profondamente il vecchio art.84 del TUIR, il legislatore è intervenuto sotto un duplice aspetto:
- da un lato ha eliminato il limite temporale alla riportabilità delle perdite realizzate in un periodo d'imposta (precedentemente era consentito riportarle non oltre il quinto anno dalla loro formazione);
- dall'altro ha introdotto un tetto quantitativo consentendo che le perdite possano essere utilizzate in diminuzione del reddito imponibile di ciascun periodo d’imposta in misura non superiore all’80% di tale ammontare (precedentemente non sussisteva alcuna limitazione).

A seguito delle modifiche apportate all’art. 84 del Tuir, le perdite delle società di capitali potranno essere quindi compensate in un periodo successivo in misura non superiore all’80% del reddito di quel periodo: di conseguenza, se la perdita è inferiore all’80% del reddito, la compensazione potrà avvenire integralmente, come sarebbe accaduto nel regime previgente; se invece viene superata tale soglia, il 20% dell’imponibile deve essere assoggettato a tassazione, e la parte di perdita eccedente necessariamente riportata in avanti per un eventuale utilizzo successivo.
Va precisato, comunque, che la parte delle perdite che eccede l’80% degli utili e che, pertanto, non può essere dedotta nell’esercizio, può essere riportata negli anni successivi senza alcun limite.
Nella relazione di accompagnamento al nuovo provvedimento è stato evidenziato come la finalità della nuova norma sia quella di aiutare le imprese che, nell'attuale momento di crisi, si potrebbero trovare ad avere ingenti volumi di perdite pregresse non recuperabili seguendo il limite di riporto quinquennale previsto dalla vecchia norma.
Nulla cambia invece per le perdite realizzate nel primo triennio di attività che continueranno ad essere illimitatamente riportabili ed in misura piena, così come avveniva in precedenza.
Dubbi sussistono circa il riporto delle perdite maturate prima dell’entrata in vigore della modifica normativa: la relazione governativa indica come questo, in assenza di un regime transitorio, debba avvenire secondo le disposizioni dell’articolo 84 previgente.

Beni concessi in uso a soci o familiari dell’imprenditore: novità del DL 138/2011

La manovra di ferragosto (D.L. 138/2011) ha introdotto una nuova fattispecie di tassazione per l'uso di beni intestati fittiziamente a società ma in godimento ai soci. La finalità è quella di colpire (tassandole) le società costituite apposta per permettere la fruizione di beni di lusso da parte di soggetti che poi non ne dichiarano il possesso. Con la nuova norma i soci o i familiari dell'imprenditore che utilizzano beni intestati all'impresa saranno sistematicamente controllati da parte dell'Amministrazione finanziaria per la ricostruzione sintetica del reddito nei loro confronti.

Ma vediamo nello specifico di che si tratta.
La nuova disciplina considera reddito diverso in capo al socio o familiare dell'imprenditore, la differenza tra il valore di mercato e il corrispettivo annuo per la concessione in godimento di beni dell'impresa a tali soggetti. Questo avviene mediante l’istituzione di una nuova fattispecie impositiva di reddito diverso, (nuova lettera h-ter dell'articolo 67, comma 1, del Tuir) quantificato, appunto, in misura corrispondente alla differenza tra il valore di mercato e il corrispettivo annuo.
Di contro i costi relativi ai beni dell'impresa concessi in godimento ai soci o familiari dell'imprenditore per un corrispettivo annuo inferiore al valore di mercato del diritto di godimento non sono in ogni caso deducibili.
Viene introdotto, a tal fine, l'obbligo di comunicare all'Agenzia delle Entrate da parte dell'impresa concedente (ovvero del socio o del familiare) i dati realtivi ai beni concessi in godimento.
Nel caso di omessa comunicazione o di comunicazione con dati incompleti o non veritieri, è dovuta una sanzione pari al 30% della differenza tra valori di mercato e corrispettivo pagato dal socio o familiare per il godimento del bene. In ogni caso, laddove il corrispettivo sia almeno pari al valore di mercato della concessione del bene, è prevista la sola sanzione residuale - di cui all'art.11 del D.Lgs.471/1997 - variabile tra 258,00 euro e 2.065,00 euro.
L'Agenzia già attualmente possiede informazioni precise circa i beni per arrivare a definire se questi siano di proprietà di soggetti privati o di società, tuttavia non è ancora in grado di ricostruire che è il beneficiario di questi beni. Con l'obbligo di comunicazione di cui sopra, sarà in grado di unire i tasselli mancanti.

Superbollo auto: pagamento entro il 10 novembre

L’articolo 23, comma 21, del D.L. n°98/2011, convertito con modificazioni dalla Legge n° 111/2011, ha introdotto un’addizionale erariale alla tassa automobilistica.In particolare, il suddetto comma 21 ha previsto che “a partire dall’anno 2011, per le autovetture e gli autoveicoli per il trasporto promiscuo di persone e cose è dovuta un’addizionale erariale della tassa automobilistica pari a € 10,00 per ogni chilowatt di potenza del veicolo superiore a 225 chilowatt, da versare alle entrate del bilancio dello Stato. In caso di omesso o insufficiente versamento dell’addizionale si applica la sanzione di cui all’articolo 13 del D.Lgs. n° 471/1997, pari al 30% dell’importo non versato”.
Dunque chi, dal 6 luglio 2011, possiede macchine con potenza superiore a 225 chilowatt dovrà pagare 10,00 euro per ogni chilowatt sopra i 225.
Tale sovrattassa avrà una destinazione diversa – ossia l’erario – rispetto al bollo ordinario che è assegnato alle Regioni. Col Decreto del Ministero dell’Economia e delle Finanze del 7 Ottobre 2011 sono state individuate le modalità e i termini di pagamento di tale “superbollo”. Andrà pagato utilizzando il modello “F24 elementi identificativi” senza possibilità di compensazione con eventuali crediti vantati e con i seguenti codici tributo:
- 3364 “addizionale erariale alla tassa automobilistica –art.23, comma 21, D.L. 98/2011”;
- 3365 “addizionale erariale alla tassa automobilistica –art.23, comma 21, D.L. 98/2011 –sanzione”;
- 3366 “addizionale erariale alla tassa automobilistica –art.23, comma 21, D.L. 98/2011 – interessi”.
Per il 2011 l’addizionale va pagata entro 30 giorni dall’entrata in vigore del decreto ministeriale pubblicato in Gazzetta Ufficiale l’11 ottobre 2011, quindi entro il prossimo 10 novembre.
Per gli anni 2012 e seguenti dovrà invece essere corrisposta negli stessi termini previsti per il pagamento della tassa automobilistica ordinaria. Per poter procedere al pagamento contestuale del bollo e del superbollo, con riversamento diretto di quest’ultimo al bilancio dello Stato, il Ministero dell’Economia e delle Finanze, d’intesa con l’Agenzia delle Entrate, emetterà un decreto per regolare i rapporti tra Stato e Regioni.

Nuovo regime dei minimi

L’articolo 27 del DL 98/2011 ha modificato profondamente le condizioni richieste ai contribuenti per poter applicare il regime dei minimi, riducendo nel contempo la misura dell'imposta sostitutiva e stabilendo un limite di durata massima dello stesso.
Ma vediamo nello specifico cosa scrive l'art.27:
1. Per favorire la costituzione di nuove imprese da parte di giovani ovvero di coloro che perdono il lavoro e, inoltre, per favorire la costituzione di nuove imprese, gli attuali regimi forfettari sono riformati e concentrati in funzione di questi obiettivi. Conseguentemente, a partire dal 1° gennaio 2012, il regime di cui all'articolo 1, commi da 96 a 117, della legge 24 dicembre 2007, n. 244, si applica, per il periodo d'imposta in cui l'attività é iniziata e per i quattro successivi, esclusivamente alle persone fisiche:
a) che intraprendono un'attività d'impresa, arte o professione;
b) che l'hanno intrapresa successivamente al 31 dicembre 2007.
L'imposta sostitutiva dell'imposta sui redditi e delle addizionali regionali e comunali prevista dal comma 105 dell'articolo 1 della legge n. 244 del 24 dicembre 2007 é ridotta al 5 per cento. Il regime di cui ai periodi precedenti è applicabile anche oltre il quarto periodo di imposta successivo a quello di inizio dell'attività ma non oltre il periodo di imposta di compimento del trentacinquesimo anno di età.
2. Il beneficio di cui al comma 1 é riconosciuto a condizione che:
a) il contribuente non abbia esercitato, nei tre anni precedenti l'inizio dell'attività di cui al comma 1, attività artistica, professionale ovvero d'impresa, anche in forma associata o familiare;
b) l'attività da esercitare non costituisca, in nessun modo, mera prosecuzione di altra attività precedentemente svolta sotto forma di lavoro dipendente o autonomo, escluso il caso in cui l'attività precedentemente svolta consista nel periodo di pratica obbligatoria ai fini dell'esercizio di arti o professioni;
c) qualora venga proseguita un'attività d'impresa svolta in precedenza da altro soggetto, l'ammontare dei relativi ricavi, realizzati nel periodo d'imposta precedente quello di riconoscimento del predetto beneficio, non sia superiore a 30.000 euro.
Sembra che l'obiettivo del legislatore sia, almeno nelle intenzioni, più ampio rispetto a quello di una ridefinizione delle regole operative del regime dei minimi.
Viene infatti affermato che “Per favorire la costituzione di nuove imprese da parte di giovani ovvero di coloro che perdono il lavoro e, inoltre, per favorire la costituzione di nuove imprese, gli attuali regimi forfettari sono riformati e concentrati in funzione di questi obiettivi”.
Importante novità è rappresentata dalla durata limitata nel tempo del regime, che si applicherà per il periodo d'imposta in cui l'attività è iniziata e per i quattro successivi: di conseguenza, quello dei minimi da regime “naturale” diventerà invece un regime “transitorio”.
La norma prevede inoltre che vi possano accedere soltanto i contribuenti che abbiano iniziato l’attività successivamente al 31 dicembre 2007, di modo che l'anno 2011 rappresenterà l'ultimo di applicazione del regime per coloro i quali hanno aperto la partita Iva precedentemente a tale data.
In sede di conversione del decreto è stata aggiunta la previsione in base alla quale la durata limitata viene derogata nel caso di contribuenti che allo scadere del quinto anno di attività abbiano meno di 35 anni: questi contribuenti potranno applicare il regime dei minimi sino al periodo di imposta di compimento del trentacinquesimo anno d'età. Per fare un esempio, laddove un ventenne dovesse aprire una partita Iva divenendo contribuente minimo nel 2012, potrebbe applicare il regime agevolativo, ovviamente qualora venissero rispettate tutte le condizioni prescritte, sino al 2027, ossia per 15 anni.
Altre restrizioni di rilievo sono che:
- il contribuente non deve aver esercitato, nei tre anni precedenti l'inizio dell'attività, un'attività d'impresa ovvero un'arte o professione, anche nell'ambito di imprese familiari, società o associazioni professionali;
- l'attività intrapresa non deve rappresentare la prosecuzione dell'attività precedentemente svolta sotto forma di lavoro dipendente o autonomo, fatta salva la pratica obbligatoria ai fini dell'esercizio di arti o professioni;
- l’attività del contribuente non deve rappresentare la prosecuzione di un'attività di impresa svolta da un altro soggetto che abbia realizzato nell'anno precedente ricavi di ammontare superiore a 30.000 euro.
Tutte restrizioni che ci riportano a quelle già viste per il regime delle nuove iniziative produttive, che peraltro, nonostante la norma scriva che "gli attuali regimi forfettari sono riformati e concentrati" nel nuovo regime dei minimi, è tuttora una opzione alternativa sceglibile dal contribuente che apre partita iva!
E' evidente il risparmio rappresentato dalla sensibile riduzione dell'imposta sostitutiva che si applicherà (dal 20% si passerà al 5%), ma è altrettanto evidente che la platea che ne usufruirà sarà di molto ridotta rispetto alla "vecchia versione" del regime dei minimi.